NPO-Controlling

1. Überblick

Verbände, öffentliche Unternehmen und andere Non-Profit-Organisationen (NPO) sind derzeit einem erheblichen Druck ausgesetzt, denn die finanziellen Mittel, die unsere Gesellschaft derartigen Institutionen zugesteht, werden immer knapper. Die hierdurch bedingten Veränderungsnotwendigkeiten eröffnen dem Controlling die Chance, auch in diesem Sektor Fuß zu fassen, denn bislang findet sich Controlling in Non-Profit-Organisationen nur in Ansätzen.

Dass inzwischen auch nicht auf Erzielung von Gewinn ausgerichtete Institutionen dem Controlling nicht mehr ganz so skeptisch gegenübertreten, basiert insbesondere auf folgenden Entwicklungen:

• Auf Grund des gesellschaftlichen Wandels hat sich die Einstellung des Bürgers (beziehungsweise Kunden) gegenüber den für sie Leistungen bereitstellenden Institutionen verändert. Wohlstand und technologische Entwicklungen haben zu einer höheren Differenzierung der in der Vergangenheit einfachen Grundbedürfnisse geführt. Die Kunden werden auch im Bereich der flächendeckend angebotenen Dienstleistungen der Grundversorgung anspruchsvoller.

• Vormals durch staatliche Monopole dominierte Märkte werden verstärkt dem Wettbewerb ausgesetzt. Infolge der Verschlechterung des wirtschaftlichen Umfeldes ist es gleichzeitig zu einer verschärften Kassenlage der öffentlichen Haushalte und einer größeren Zurückhaltung privater Geldgeber gekommen, wodurch die Bedeutung wirtschaftlicher Steuerungsinstrumente für Non-Profit-Organisationen stark zunimmt.

Die aufgezeigten Entwicklungen verdeutlichen, dass es auch im Bereich der nicht erwerbswirtschaftlich tätigen Institutionen zu einer Erhöhung von Komplexität und Dynamik der Umwelt gekommen ist. Hierbei handelt es sich um die gleichen Faktoren, die begründend für die Entwicklung des Controlling in den USA waren.

Um diesen veränderten Umweltbedingungen erfolgreich entgegenzutreten, müssen bestehende Ziel-, Handlungs- und Aufgabenstrukturen in Frage gestellt werden. Allerdings sind die Voraussetzungen für erforderliche Veränderungsprozesse bei Non-Profit-Organisationen häufig nicht besonders günstig:

• Die bei Non-Profit-Organisationen häufig vorgefundene starke Bürokratisierung lässt diesen Organisationen nur geringe Handlungsspielräume.
• Leistungsvorgaben vorgesetzter Dienststellen verhindern teilweise den Wandel zu kundenorientierten Dienstleistern.
• Betriebswirtschaftliche Kompetenz ist in zu geringem Ausmaß vorhanden.
• Die starke Vergangenheitsorientierung von Non-Profit-Organisationen führt im Regelfall zu einer unreflektierten Fortschreibung überholter Planung und verhindert das frühzeitige Erkennen von Umweltveränderungen.

Langfristig können Non-Profit-Organisationen ihren Status daher nur wahren, wenn es ihnen gelingt, Erfolgspotenziale im nicht finanziellen Bereich aufzubauen, die sich zur kundenorientierten Leistungserstellung für Mitglieder und "Kunden" nutzen lassen. Hierfür ist das erforderliche Know-how aufzubauen, mit dem vorhandene Potenziale ökonomisch sinnvoll genutzt werden können. Dies ist eine Aufgabenstellung, der sich auch das Controlling stellen muss.

2. Typen von Non-Profit-Organisationen

Alle Non-Profit-Organisationen sind dem nicht-erwerbswirtschaftlichen Sektor zuzuordnen, da der Zweck dieser Organisationen nicht primär auf die Erzielung von Gewinnen, sondern auf Bedarfsdeckung abzielt. Häufig geht es um die Bereitstellung eines sozial beziehungsweise gesellschaftlich relevanten Gutes, welches in der Regel auf dem freien Markt nicht in der gewünschten Weise zustande kommen würde, wie zum Beispiel eine finanziell tragbare und qualitativ gleichwertige medizinische Versorgung oder eine adäquate Verkehrsinfrastruktur für alle Bürger.

Damit lässt sich unter dem Begriff NPO eine Vielzahl unterschiedlicher Organisationen nicht erwerbswirtschaftlichen Charakters subsumieren, die sich durch folgende Merkmale charakterisieren lassen:

• Beschaffung von Kapital
• Bedarfsgerechte Deckung des Bedarfs der Mitglieder
• Sparsamer Umgang mit knappen Ressourcen
• Abwehr politischer Einflüsse, die die jeweiligen Organisationsziele gefährden

Der Grad der Amtlichkeit der Non-Profit-Organisationen hängt im Wesentlichen davon ab, wie stark die Organisationsziele dem politischen Einfluss und/oder dem öffentlichen Interesse unterliegen. So zeichnen sich öffentliche Einrichtungen besonders stark durch ihre Amtlichkeit aus, da sie mehr oder weniger klar definierte gesetzliche Aufgaben erfüllen. Hierzu zählen beispielsweise Einwohnermeldeämter, Sozialämter, Bauordnungsämter, Schulen oder Hochschulen. Ein selbstständiges Agieren ist hierbei so gut wie ausgeschlossen, da diese Institutionen keine eigenen kostendeckenden Gebühren oder Beiträge erheben können. Zu den verselbstständigten öffentlichen Einrichtungen gehören alle Organisationen, die nicht unbedingt in staatlicher Regie geführt werden müssen, aus Gründen der Versorgungssicherheit und des Solidaritätsgedankens aber trotzdem einen hohen Grad von Amtlichkeit aufweisen (beispielsweise öffentliche Krankenhäuser, gesetzliche Krankenversicherungen, Museen, Rundfunkanstalten etc.). Hier ist der Trend zur Privatisierung bereits stark ausgeprägt, da der Kostendruck es mehr und mehr erforderlich macht, nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten zu handeln.

Ob für bestimmte öffentliche Institutionen Privatisierungsmöglichkeiten überhaupt bestehen, hängt ganz entscheidend davon ab, wie die Zugangsmöglichkeiten zum Markt beurteilt werden können, auf welche Weise hiervon das öffentliche Interesse berührt wird und welchen Selbstversorgungsgrad verselbstständigte öffentliche Organisationen aufweisen. Sofern kostendeckende Gebühren oder Beiträge erhoben werden können, ist der Selbstversorgungsgrad als hoch einzustufen. Während beispielsweise ein Stadtentwässerungsamt einen hohen Selbstversorgungsgrad aufweist, ist ein solcher bei staatsergänzenden Einrichtungen, wie zum Beispiel Kammern oder Forschungseinrichtungen, als eher gering einzustufen. Demgegenüber erheben konventionelle gemeinnützige Einrichtungen den Anspruch, frei von marktwirtschaftlichen Interessen einen Beitrag zur allgemeinen Wohlfahrt zu leisten. Der Staat spielt hierbei nur eine untergeordnete Rolle und der Grad der Amtlichkeit ist als gering einzustufen. Alternative Einrichtungen, wie zum Beispiel Umweltschutzorganisationen oder internationale Hilfsorganisationen, sind besonders stark auf Spendengelder angewiesen.

3. Instrumente des NPO-Controlling

Bedingt durch die deutlich verschlechterte Konjunktur hat sich für fast alle NPOs die finanzielle Basis stark verschlechtert. Da der aus betriebswirtschaftlicher Sicht notwendige Anpassungsprozess und organisatorische Wandel nur zögernd greift, stehen diese Organisationen daher vor dem Problem, massiv Einsparungen vornehmen zu müssen, ohne das hierfür erforderliche betriebswirtschaftliche Know-how zu besitzen. Um dieses Wissen in den Organisationen bereitzustellen, muss zunächst das entsprechende Personal beschafft werden. In Zeiten knapper Kassen ist es jedoch nicht immer leicht, die Notwendigkeit eines qualifizierten Controllers anzuerkennen und eine entsprechend gut dotierte Stelle einzurichten. Hat man sich in einer NPO aber zum Aufbau eines Controlling-Instrumentariums entschieden, geht es in einer ersten Phase vor allem darum, die Organisationsziele klar zu definieren (welche wirtschaftlichen, rechtlichen und sozialen Ziele verfolgt die Organisation und für welche "Zielgruppe" ist sie tätig?). Sind die Ziele exakt definiert, schließt sich die Frage der Zielmessung an. Diese Frage ist gerade im Dienstleistungsbereich nicht immer ganz leicht zu klären, eine Beantwortung ist für ein effektives Controlling aber unbedingt erforderlich.

3.1 Kosten- und Leistungsrechnung

Grundlage für eine bessere Transparenz über Kosten und Leistungen stellt eine nach betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten aufgebaute Kosten- und Leistungsrechnung dar. Diese notwendige Voraussetzung fehlt aber besonders häufig in der öffentlichen Verwaltung und den ihr nahe stehenden Organisationen. Vielfach dominiert hier immer noch die Kameralistik mir ihren einfachen Einnahmen- und Ausgabenrechnungen und einer relativ starren Haushaltsplanung. Eine Delegation von Verantwortung oder dezentrale Ausgabenbudgets stellen nach wie vor eine Ausnahme dar. Die Gründe hierfür liegen zum einen darin, dass sich politische Entscheidungsträger an zentralen Stellen die Entscheidungen über alle wesentlichen Dinge vorbehalten und andererseits insbesondere Kommunalverwaltungen am Jahresende einen ausgeglichenen Haushalt präsentieren können, indem überplanmäßige Ausgaben an einer Stelle durch eingesparte Gelder in anderen Haushaltsbereichen ausgeglichen werden.

Zu den Hauptaufgaben des Controlling gehört daher eine effektive Kontrolle der Kosten. Allerdings liegt der Schwerpunkt hierbei nicht auf kleinteiligen Kostenpositionen, sondern in erster Linie auf der Einhaltung von Budgets und der Erfüllung vereinbarter Ziele. Die Höhe des Budgets ist möglichst objektiv nach der Leistung der Organisationseinheit zu messen und nicht einfach aus der Vergangenheit abzuleiten. Die besondere Problematik besteht bei NPOs darin, die Leistungsarten und -mengen erstmals richtig und kosteneffizient zu erfassen. Hierzu eignet sich häufig nur das Ins-trument der "Aufschreibung", das darauf abzielt, Mitarbeiter innerhalb eines festgelegten Zeitraums alle fach- und nicht fachbezogenen Aufgaben inhaltlich und zeitmäßig selbst dokumentieren zu lassen. Leider ist dieses Instrument nicht ganz reibungslos einsetzbar und auch nicht frei von Manipulationsmöglichkeiten.

3.2 Prozesskostenrechnung

Für die gemeinkostenintensiven Dienstleistungsaktivitäten von NPOs eignet sich die Prozesskostenrechnung in besonderer Weise. Bei diesem Kostenrechnungssystem handelt es sich um eine Vollkostenrechnung, die der hohen Fixkostenintensität in NPOs Rechnung trägt.

Es handelt sich bei der Prozesskostenrechnung um kein grundsätzlich neues System, denn sie bedient sich der klassischen Kostenartenrechnung, Kostenstellenrechnung und Kostenträgerrechnung. Der wesentliche Unterschied zur klassischen Kostenrechnung liegt in der Wahl der Bezugsgröße zur Kostenverrechnung in der Kostenstellen- und Kostenträgerrechnung. Anders als bei den traditionellen Verfahren erfolgt die Verrechnung von Gemeinkosten nicht über Kostenstellen und die dort ermittelbaren wertmäßigen Bezugsgrößen, sondern über abgegrenzte Prozesse (Vorgänge, Aktivitäten) und deren mengenmäßige Wiederholung. Als Orte der Kostenverursachung treten die Kostenstellen in den Hintergrund und an ihre Stelle treten stellenübergreifende Prozesse als Größen der Kostenverursachung.

Die Prozesskosten werden errechnet, indem die jeweiligen Kostenstellensummen über sinnvolle Bezugsgrößen (beispielsweise Arbeitsstunden) auf die Teilprozesse verursachungsgerecht verteilt werden. Besonders wichtig ist hierbei eine Differenzierung zwischen leistungsmengenvariablen und leistungsmengenneutralen Prozesskosten, da eine Prozessmengenplanung ausschließlich für die leistungsmengenvariablen Prozesse erfolgt (nur hier existieren verursachungsgerechte Maßgrößen für die Kostenentstehung). Weil es sich bei den anteiligen Prozesskosten in NPOs vorwiegend um fixe Personalkosten handelt, zeigt sich die Effizienz des Prozesses in erster Linie im Volumen der registrierten Leistungsmengen.

Durch Vergleiche von verschiedenen Kostenstellen lässt sich häufig aufzeigen, wie und eventuell auch warum sich Prozesskostensätze ändern und Planungen angepasst werden müssen. Interessant sind vor allem Vergleiche zwischen nach Größe und Struktur ähnlichen Ämtern mehrerer Städte beziehungsweise Kommunen (beispielsweise Bauordnungsämter, Museen, Einwohnermeldeämter etc.). Ganz abgesehen von den Erkenntnissen, die aus solchen Vergleichen gewonnen werden können, lässt sich hierdurch vielleicht sogar ein Wettbewerb initiieren, mit dem der Beste einer Dienstleistungsart bestimmt wird, der dann als Lernbeispiel fungiert (Benchmarking).

3.3 Aufbau eines Zielvereinbarungssystems

Zielvereinbarungen sind ein Führungsinstrument, mit dem das "Wie" im Prozess der Willensbildung, -durchsetzung und -sicherung aufgezeigt und präzisiert werden soll. In diesem Rahmen gehört es zu den Aufgaben des Controlling, bei der Definition von Zielen für Bereichsverantwortliche derart mitzuwirken, dass diese Ziele über entsprechende Messgrößen planbar, steuerbar und kontrollierbar sind.

Das häufig in der privaten Wirtschaft präferierte Führungskonzept Management by Objectives (MbO) eignet sich auch für NPOs zumindest dort, wo eine hinreichend genaue Prozesskostenrechnung vorgenommen werden kann und Ziele operationalisierbar und damit messbar sind.

3.4 Budgetierung in NPOs

Fast jede öffentliche Verwaltung und jedes öffentliche Unternehmen verfügt über eine standardmäßige Planung von Ausgaben und Einnahmen. Diese Planung ist jedoch nicht mit dem Planungs- beziehungsweise Budgetierungsprozess in erwerbswirtschaftlichen Unternehmen vergleichbar. Beispielsweise ist die Budgetierung in NPOs weitgehend durch ein strenges Jährlichkeitsprinzip gekennzeichnet, so dass zum Beispiel Folgekosten einer Investition leicht unterschätzt werden. Ferner ist der Budgetierungsprozess nicht outputorientiert, da kein operationales Zielsystem vorliegt.

Beim Aufbau eines zielorientierten Budgetierungs- beziehungsweise Steuerungsprozesses sollte sich der NPO-Controller am Profit-Center-Gedanken orientieren. Ähnlich wie in der Privatwirtschaft können so auch Verwaltungseinheiten auf Basis klar definierter Leistungsstandards, Leistungsmengen und -preise im Rahmen von Globalbudgets durch Zielvereinbarungen geführt werden. Hierbei können Prozesskosten- oder Prozessmengenstandards eine objektive Grundlage zur Budgetierung bieten. Gegenüber der herkömmlichen Budgetierung hat ein solches System den Vorteil, dass jede Leistungsart periodisch auf ihre Effizienz und Effektivität überprüft und hierdurch das allseits bekannte "Dezemberfieber" vermieden wird, wonach gegen Ende einer Haushaltsperiode noch "fieberhaft" nach Ausgabemöglichkeiten gesucht wird, um das Budget für die Folgeperiode zu legitimieren.

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